Процессно-ориентированный взгляд на бюджетирование

Те, кто самостоятельно запускают традиционную систему бюджетного управления в своей организации, знают, сколько трудностей стоит на пути ее внедрения. Пожалуй, самая большая из них состоит в том, что пока специалисты занимаются решением всех возникших проблем, управленческие технологии продолжают развиваться и эволюционировать. Может оказаться так, что задача еще не решена, а уже идут разговоры, что методы ее решения не идеальны. Чтобы не бросаться в крайности, отвергая общепризнанные в свое время методологии и приводя в качестве примера чужие решения, стоит разобраться в новом подходе — процессно-ориентированном бюджетировании, или activity-based budgeting (ABB), и увидеть в нем естественное развитие привычных методов.

Рост бизнеса может на время замаскировать плохой контроль над затратами. Но рано или поздно подъем заканчивается или замедляется, и, оглянувшись назад, мы начинаем осознавать, что переоценили свои силы. Порой при быстром развитии компании руководство не уделяет должного внимания ни затратам, ни реинвестированию уже имеющихся ресурсов. Это распространенная ошибка развивающихся фирм. Правило здесь простое: издержки компании необходимо контролировать как раз во времена бурного роста, а не в период стагнации или спада.

Традиционный подход к ведению бюджетирования приводит к контролю доходной и расходной частей бюджета. Основное внимание уделяется планированию и достижению определенных значений показателей, которые закрепляются за каждым центром финансовой ответственности (ЦФО). В свою очередь, сам центр ответственности руководствуется только собственным пониманием уровня доходов и затрат и целевыми показателями, которые спускаются «сверху».

Внедряя бюджетирование именно как подход к управлению компанией, консультанты акцентируют внимание на том, что за ЦФО в первую очередь должны закрепляться показатели, на которые он может влиять своей деятельностью. А следовательно, и отвечать за них. При планировании по такому принципу руководитель ЦФО в состоянии самостоятельно проанализировать полученные «сверху» установки и понять, какой уровень затрат ему нужно произвести для достижения общих целевых показателей.

При использовании традиционного подхода возникает ряд проблем, устранить которые крайне сложно. Так, объект управления под названием «финансовая структура» может быть подменен объектом учета , по которому происходит учет затрат по местам их возникновения (МВЗ). Именно в этот момент нарушается сбалансированность ответственности и ее влияния на результат в каждом из ЦФО.

Например, при внесении в бюджет ЦФО статьи «расходы на корпоративное обучение» происходит увеличение бюджета этого подразделения. Отвечать за эту статью должен ЦФО, но влиять на ее размер он не может, потому что причины лежат вне сферы его влияния. Выбором программ обучения, как правило, занимается HR-служба, а не сотрудники подотчетного центра. Тем не менее суммы по этим статьям находятся в бюджете каждого подразделения, и создается впечатление, что они за это отвечают. Но ответственность в этом случае мнимая, поскольку размер такой статьи должны контролировать те лица, которые могут либо отменить решение, либо изменить вариант реализации. Анализ затрат не строится исходя из принципа создания дополнительной ценности для внутренних и внешних клиентов. Каждый руководитель ЦФО «видит» только те затраты, которые направлены либо на поддержание его бизнес-функции, либо на содержание его отдела. Соответственно самым распространенным способом экономии бюджета становится «затягивание гаек». Зачастую можно наблюдать, как руководители предприятий каждый плановый период ставят цели «уменьшить себестоимость продукции на 5 процентов», полагая, что начальники подразделений сами найдут, что можно сократить. Обычно такой подход приводит к экономии на затратах, а перманентная нехватка ресурсов сказывается на позициях компании: устаревает оборудование, персонал не поддерживает нужную квалификацию, снижается уровень премирования сотрудников. Результаты таких решений видны не сразу, потому что завуалированы хитросплетениями цифр в бюджете. Таким образом, чтобы избежать подобной ситуации следует коренным образом менять сам подход к бюджетированию. Иными словами, если руководитель ЦФО не включен непосредственно в процесс изменения стоимости статьи расходов, то она не должна касаться его подразделения, хотя для целей учета может рассматриваться в привязке к нему.

Процесс пошел

Бизнес-процессы как инструмент управления являются незаменимыми, поскольку напрямую работают с таким измерением, как время, и занимают первое место в оперативном контуре управления.

Основные отличия процессного подхода к управлению предприятием сводятся к следующему:

• деятельность компании организуется вокруг процессов;
• успех предприятия обусловлен процессами создания ценностей, а не непосредственно произведенными ценностями;
• управление процессами направлено на удовлетворение клиента;
• резервы компании заключены в совершенствовании процессов;
• автоматизируются только оптимизированные процессы.

Процессный подход можно сравнить с производственной спецификой бюджетирования, поскольку и в том и в другом случае используются понятия «вход/выход» и «ресурсы». Иными словами, процесс можно назвать еще и производством того или иного продукта. При этом получившийся продукт становится ресурсом для следующего процесса (см. схему 1). Окончанием подобной цепочки можно считать получение конечного продукта, потребляемого покупателем.

Определяя бизнес-процессы предприятия, следует принять решение о декомпозиции данных сущностей. Это может быть как процесс «продажа оптовым покупателям на условиях самовывоза», так и операция «выписка накладной на отгрузку». Чем больше мы детализируем процесс, тем мельче становятся значения затрат, с которыми мы встречаемся, и тем сложнее их считать. Соответственно, тем дороже будет программа, которая их учитывает.

X1-3 — входной продукт процесса 1-3

Y1-3 — выходной продукт процесса 1-3

R1-3 — ресурсы процесса 1-3

Внимание на детали

Каким критерием можно пользоваться, чтобы остановить процесс декомпозиции и детализации? Разумно предположить, что данное решение должно опираться на бюджет процесса .

Бюджет процесса должен состоять из количественной и стоимостной оценки ресурсов, потребляемых в данном процессе. Ресурсы необходимо описать в виде статей затрат, которые перенимаются из традиционного подхода бюджетирования. Описывая ресурсы процесса по статьям, важно помнить, что в дальнейшем необходимо будет рассчитать суммарное значение ресурсов на конкретный процесс за определенный период. Если какой-то вид ресурса используется и в других процессах, то впоследствии сложно подсчитывать сумму затрат, приходящуюся на каждый процесс. И зачастую нормировать такие затраты невозможно. Например, статья затрат «Аренда помещения Х» может касаться всех процессов, проходящих с использованием помещения Х, но разнести общую сумму по этой статье — задача непростая. В любом случае результат разнесения будет неточным. И поэтому, чтобы управлять процессными затратами, нужно ввести их классификацию.

Процессная классификация включает в себя следующие виды затрат:

1. Прямые (стоимость входных продуктов и стоимость ресурсов, которые используются в данном процессе и однозначно измеряются, фиксируются и накапливаются в привязке к данному виду процесса).
2. Косвенные (стоимость ресурсов, которые участвуют в создании продуктов для других процессов и не измеряются в привязке к каждому их них).

Чем ниже мы будем опускаться в уровне описания процессов, тем большая часть затрат будет переходить в категорию косвенных и тем труднее будет «собрать» бюджет.

Также можно применить другой подход к классификации и разделить затраты на переменные и постоянные. В этом случае выделяются процессы по производству ресурсов, то есть когда продукт на выходе является ресурсом для другого процесса. В таком случае можно не делить стоимость производства ресурса, используемого в нескольких процессах, между ними, а только отслеживать соотношение уровня затрат с уровнем производства.

В общем случае управление предприятием на самом верхнем уровне можно представить в виде единого процесса, который полностью отображает деятельность компании (см. схему 2).